平台公司土地整理收入如何处 理

平台公司，即政府融资平台，指各级地方政府成立的以融资为主要经营目的的公司，也是我国在特定的发展阶段的特定产物。土地整理，即土地一级开发，是指由政府授权委托企业，对一定区域范围内的城市国有土地（毛地）或乡村集体土地（生地）进行统一的征地、拆迁、安置、补偿，并进行适当的市政配套设施建设，使该区域范围内的土地达到“三通一平”、“五通一平”或“七通一平”的建设条件（熟地）。也就是生地变熟地的过程，这项工作往往交给平台公司来做，并且土地整理收入是平台公司Zui主要的收入来源和利润来源。

一、平台公司土地整理收入模式

土地整理收入，常见有两种基本模式，一种是与政府拍地挂钩，具体为：平台公司先行受托开发，开发完成后，根据开发成本以及一定利润率确定一个补偿费用。通过招拍挂形式将熟地出售，用地单位将土地出让金支付给，再将其中的土地补充款部分返还给平台公司，平台公司确认为收入。如土地未出让或只有部分地块出让，平台公司只能取得已出让部分地块对应的土地补偿款。

一种是不与政府拍地挂钩，由政府按土地开发整理成本并考虑一定比例的项目投资回报支付平台公司投入成本和收益，并分期拨付开发土地项目收益，项目移交后，政府与平台公司结算项目成本和Zui终收益。此种模式下，平台公司获取的土地整理收入与政府拍地情况无关，与政府的结算也不是以收到土地出让金为前提。

第一种模式被称为土地出让金返还模式，第二种模式被称为成本加成模式。    

二、平台公司土地整理收入确认时点

1、土地出让金返还模式

新收入准则第五条“当企业与客户之间的合同满足下列条件时，企业应当在客户取得相关商品控制权时确认收入：……（五）企业因向客户转让商品而有权取得的对价很可能收回。”

土地出让金返还模式下，与政府拍地挂钩，土地补偿款的取得取决于用地单位向已支付的土地出让金，否则，土地补偿款是无法收回的，也就无法满足前述收入确认条件。此模式下，土地整理收入的确认需要满足：（1）土地已通过“招拍挂”被出让出去，用地单位已把土地出让金支付给；（2）应取得的补偿款金额和开发成本总金额已经确定。简单的讲，土地整理收入确认时点为政府将土地招拍挂出让时点。

2、成本加成模式

成本加成模式，按照实际发生的成本和一定的利润率作为总价，与未来的招拍挂价款没有直接联系，价款的结算也不以通过招拍挂出让土地使用权并收到土地出让金为前提，交易对价收到的可能性比较大，可满足收入确认的基本条件。实务中，常常以完成土地开发后移交给作为收入确认的时点，符合条件的也可以按照时段法来确认收入。

三、平台公司土地整理收入时段法与时点法

土地出让金返还模式只能采用时点法确认收入；成本加成模式在一定条件下可采用时段法确认收入。

新收入准则第十一条“满足下列条件之一的，属于在某一时段内履行履约义务；否则，属于在某一时点履行履约义务：（一）客户在企业履约的即取得并消耗企业履约所带来的经济利益。（二）客户能够控制企业履约过程中在建的商品。（三）企业履约过程中所产出的商品具有用途，且该企业在整个合同期间内有权就累计至今已完成的履约部分收取款项。”   

《监管规则适用指引——会计类第2号》2-2客户能够控制企业履约过程中在建商品或服务的判断：“客户能够控制企业履约过程中在建的商品或服务，是指在企业生产商品或者提供服务过程中，客户拥有现时权利，能够主导在建商品或服务的使用，并且获得几乎全部经济利益。其中，商品或服务的经济利益既包括未来现金流入的增加，也包括未来现金流出的减少。例如，根据合同约定，客户拥有企业履约过程中在建商品的法定所有权，假定客户在企业终止履约后更换为其他企业继续履行合同，其他企业实质上无需重新执行前期企业累计至今已经完成的工作，表明客户可通过主导在建商品的使用，节约前期企业已履约部分的现金流出，获得相关经济利益。”

土地一级开发涉及征地拆迁、市政配套建设、安置补偿等多项内容，从合同层面来看，平台公司需要把多项服务内容整合成熟地移交给，这些环节相关联且不可区分，土地一级开发业务实质属于单项履约义务。

在土地整理业务是否可以作为某一时段内履行履约义务，可参考新收入准则及《监管规则适用指引——会计类第2号》的相关条件进行判断。在一级土地开发的过程中，如果另一企业接替前企业行剩余的履约义务，原则上已经完成的征地、拆迁、安置、补偿等开发工作无需再重新执行，表明可通过主导开发项目，节约前企业已履约部分的现金流出，获得相关经济利益，满足“客户能够控制企业履约过程中在建的商品”这一时段法收入确认条件；这也表明企业履约能够取得并消耗企业履约所带来的经济利益，满足“客户在企业履约的即取得并消耗企业履约所带来的经济利益”这一条件。土地整理业务可以采用时段法确认收入。   

在实务中，由于土地财政式微导致地方政府资金紧张，出于谨慎性考虑，一般都是移交时确认收入，即采用时点法。对于收款时间和收款金额均不存在重大不确定性的土地一级开发业务，可在开发的进程中谨慎采用时段法确认收入。若采用时段法，意味着随着开发进度就可以确认收入，账面基本没有存货，但会存在大额合同资产需要确认。

四、平台公司土地整理收入总额法与净额法

土地整理收入一般情况下都是采用总额法。因为一般是由平台公司作为开发主体，负责办理筹措资金、立项、征地拆迁和市政配套建设等手续并组织实施，平台公司对于交付之前的土地一级开发项目拥有控制权。在少部分情况下，如果土地一级开发项目是由主导，由作为开发主体，那就需要考虑平台公司在其中的参与程度，是主要责任人角色还是代理人角色，如果只是代理人角色，就需要采用净额法确认收入。

五、平台公司土地整理收入涉税问题

1、增值税方面

 关于土地整理收入是否需要缴纳增值税，部分税局有以下解释口径：  

①河北省解释口径

纳税人(以下称投资方)与地方政府合作，投资政府土地改造项目(包括企业搬迁、危房拆除、土地平整等土地整理工作)。符合《关于纳税人投资政府土地改造项目有关营业税问题的公告》(国家税务zongju2013年第15号公告所规定的“投资行为”的，取得的投资收益不属于增值税征税范围，不征收增值税。投资方收取固定或保底收益的，按照贷款服务税目征收增值税。

如纳税人受托进行建筑物拆除、平整土地并代委托方向原土地使用权人支付拆迁补偿费，其提供建筑物拆除、平整土地劳务取得的收入属于“建筑服务”税目;其代委托方向原土地使用权人支付拆迁补偿费的行为属于“经纪代理”税目。

②北京市解释口径

A、依据《北京国税营改增热点问题(2016年6月17日)》规定，“纳税人从事一级土地开发取得的收入，按照提供建筑服务缴纳增值税。

B、依据《北京市规划和国土资源管理委员会 北京市国税局 北京市地税局北京市财政局关于土地一级开发项目涉及增值税发票等有关问题的通知》(市市规划国土发[2017]186号)规定，“政府土地储备机构为主体、委托企业实施的土地一级开发项目中，受托企业从政府储备机构收取款项并代为支付的行为属于代收转付，其收取的该部分款项不属于增值税征收范围，不开具增值税发票。政府储备机构须使用受托企业开具的收据和储备机构开户银行回单作为记账凭证。

受托一级开发企业代为支付的款项不属于增值税征收范围或Zui终收款方不能自行开具发票的，受托一级开发企业可以取得收据，并以收据和开户银行回单作为资金往来凭证。   

土地整理收入应按建筑服务缴纳增值税，一般纳税人一般计税9%，简易计税3%。除非属于代收代付、投资等行为，已经确认为土地整理收入，显然不属于这些行为。

2、企业所得税方面

土地整理收入不属于税法规定的免税收入，也不属于税法规定的不征税收入，应作为应税所得计缴企业所得税。