增值税法实施条例征求意见稿的变化

纳税人定义调整

将‘社会团体’扩展为‘社会组织’，以涵盖更广泛的非营利主体（包括社会团体、基金会、社会服务机构等），与《民法典》非营利法人分类体系相衔接。

意见稿：单位，包括企业、行政单位、事业单位、军事单位、社会组织及其他单位。细则和36号文：单位，是指企业、行政单位、事业单位、军事单位、社会团体及其他单位。

征税对象表述有调整

意见稿将36号文的现代服务、生活服务合并为生产生活服务。将不动产的定义由财产改为资产。

意见稿：服务，包括交通运输服务、邮政服务、电信服务、建筑服务、金融服务、生产生活服务等；

不动产，是指不能移动或者移动后会引起性质、形状改变的资产，包括建筑物、构筑物等。

36号文：销售服务,是指提供交通运输服务、邮政服务、电信服务、建筑服务、金融服务、现代服务、生活服务。

不动产，是指不能移动或者移动后会引起性质、形状改变的财产，包括建筑物、构筑物等。

境内消费判定标准明确

明确“与境内货物/不动产直接相关”的服务视为境内消费，减少跨境应税交易的争议（如境外公司为境内房产提供管理服务）。

意见稿：增值税法第四条第四项所称服务、无形资产在境内消费，是指下列情形：

（一）境外单位或者个人向境内单位或者个人销售服务、无形资产，在境外现场消费的服务除外；

（二）境外单位或者个人销售的服务、无形资产与境内的货物、不动产、自然资源直接相关；

（三）国务院财政、税务主管部门规定的其他情形

明确购买方为扣缴义务人的例外情形

针对“向自然人出租境内不动产”的高频场景，细化扣缴义务主体，避免因自然人无税务登记导致税款流失。

意见稿：境外单位和个人向自然人出租境内不动产的，应当委托境内单位或个人为境内代理人，并由委托的境内代理人申报缴纳税款。

增值税法：境外单位和个人在境内发生应税交易，以购买方为扣缴义务人；按照国务院的规定委托境内代理人申报缴纳税款的除外。

其他个人调整为自然人，明确自然人属于小规模纳税人

意见稿：个人，包括个体工商户和自然人。自然人属于小规模纳税人；

细则：年应税销售额超过小规模纳税人标准的其他个人按小规模纳税人纳税。

六、可选择小规模纳税人的范围缩小至非企业单位

“行政单位、军事单位等非企业单位”可选择小规模纳税人，删除36号文中“不经常发生应税行为的单位/个体户”和细则中“不经常发生应税行为的企业”的选项。

意见稿：行政单位、军事单位、不经常发生应税交易且主要业务不属于应税交易范围的其他非企业单位，可以选择成为小规模纳税人。

细则：非企业性单位、不经常发生应税行为的企业可选择按小规模纳税人纳税

36号文：年应税销售额超过规定标准但不经常发生应税行为的单位和个体工商户可选择按照小规模纳税人纳税。

明确贷款服务及其关联费用不得抵扣进项

意见稿：纳税人购进贷款服务，及其向贷款方支付的与该笔贷款直接相关的投融资顾问费、手续费、咨询费等费用，对应的进项税额不得从销项税额中抵扣。

增值税法：“购进贷款服务不得抵扣进项税额”被删除，但可通过兜底条款补充（六）国务院规定的其他进项税额。

八、超过小规模纳税人标准补税规则变化

明确销售额超标准当月起按一般计税方法补税，取消原“通知宽限期”——主管税务机关应制作《税务事项通知书》规定时限届满之前的销售额按小规模简易计税

意见稿：单位和个体工商户年应征增值税销售额超过小规模纳税人标准的，应当向主管税务机关办理一般纳税人登记，并自超过小规模纳税人标准的当期起按照一般计税方法计算缴纳增值税。

税总函〔2015〕311号：稽查查补销售额和纳税评估调整销售额计入查补税款申报当月的销售额，以界定增值税小规模纳税人年应税销售额。纳税人年应税销售额超过小规模纳税人标准且未在规定时限内申请一般纳税人资格认定的，主管税务机关应制作《税务事项通知书》予以告知。纳税人在《税务事项通知书》规定时限内仍未向主管税务机关报送一般纳税人认定有关资料的，其《税务事项通知书》规定时限届满之后的销售额依照增值税税率计算应纳税额，不得抵扣进项税额。税务机关送达的《税务事项通知书》规定时限届满之前的销售额，应按小规模纳税人简易计税方法，依3%征收率计算应纳税额。

跨境销售零税率服务调整

与36号文附件4相比，意见稿跨境销售零税率服务、无形资产，取消兜底条款“财政部和国家税务总局规定的其他服务”，新增“对外加工修理修配服务”

十、明确价外费用不包括“以委托方名义开具发票代委托方收取的款项”

十一、销售折让/中止/退回的税务处理细化

规定了不同计税方法下的处理规则，明确必须作废或红冲增值税管理发票，否则不得扣减销项税额或者销售额。

意见稿： 纳税人按照一般计税方法计算缴纳增值税的，因销售折让、中止或者退回而退还给购买方的增值税税额，应当从当期的销项税额中扣减；因销售折让、中止或者退回而收回的增值税税额，应当从当期的进项税额中扣减。

纳税人按照简易计税方法计算缴纳增值税的，因销售折让、中止或者退回而退还给购买方的销售额，应当从当期销售额中扣减。扣减当期销售额后仍有余额造成多缴的税款，可以从以后的应纳税额中扣减或按规定申请退还。

纳税人发生应税交易，开具增值税专用发票后，发生开票有误或者销售折让、中止、退回等情形的，应当按照国务院税务主管部门的规定进行作废处理或者开具红字增值税专用发票；未按照规定进行作废或者开具红字增值税专用发票的，不得按照本条例第十三条和第十四条的规定扣减销项税额或者销售额。

十二、不得开具增值税专用发票表述新增其他情形

意见稿：下列情形不得开具增值税专用发票：

（一）应税交易的购买方为自然人的；

（二）应税交易适用免征增值税规定的；

（三）国务院财政、税务主管部门规定的其他情形。

原条例：属于下列情形之一的，不得开具增值税专用发票：

（一）应税销售行为的购买方为消费者个人的；

（二）发生应税销售行为适用免税规定的。

十三、增值税扣税凭证增加兜底条款

意见稿：第十二条   纳税人凭增值税扣税凭证从销项税额中抵扣的进项税额，包括：

（一）从销售方取得的增值税专用发票上注明的增值税税额；

（二）从海关取得的海关进口增值税专用缴款书上注明的增值税税额；

（三）自境外单位或者个人购进服务、无形资产或者境内不动产取得的完税凭证上注明的增值税税额；

（四）购进农产品时，除取得增值税专用发票或者海关进口增值税专用缴款书外，按照农产品收购发票或者农产品销售发票计算的进项税额，国务院另有规定的除外；

（五）从销售方取得的其他增值税扣税凭证上注明或者包含的增值税税额。

十四、非正常损失包括情形删除用于设计服务

删除“设计服务”作为非正常损失的关联扣除项目，可能因设计服务与不动产在建工程的直接关联性减弱，或为简化征管

意见稿：增值税法第二十二条第三项所称非正常损失项目包括以下情形：

（三）非正常损失的不动产，以及该不动产所耗用的购进货物和建筑服务；

（四）非正常损失的不动产在建工程所耗用的购进货物和建筑服务。纳税人新建、改建、扩建、修缮、装饰不动产，均属于不动产在建工程。

36号文：

（四）非正常损失的不动产，以及该不动产所耗用的购进货物、设计服务和建筑服务。　　（五）非正常损失的不动产在建工程所耗用的购进货物、设计服务和建筑服务。
十五、新增“非应税交易”对应的进项不得抵扣改变了过去“用于增值税不征税项目的进项税额可以抵扣”，仅增值税法第六条规定的四种不征税情形可以抵扣外，都不得抵扣。意见稿：纳税人购进货物、服务、无形资产、不动产用于增值税法第六条以外的非应税交易的，对应的进项税额不得从销项税额中抵扣。增值税法第六条　有下列情形之一的，不属于应税交易，不征收增值税：

　　（一）员工为受雇单位或者雇主提供取得工资、薪金的服务；

　　（二）收取行政事业性收费、政府性基金；

　　（三）依照法律规定被征收、征用而取得补偿；

　　（四）取得存款利息收入。

十六、明确固定资产、不动产发生非正常损失处理，按照期初净值计算不得抵扣进项意见稿：已抵扣进项税额的固定资产、不动产，发生本条例第十九条规定的非正常损失，按照非正常损失当期的期初净值计算不得从销项税额中抵扣的进项税额。36号文：已抵扣进项税额的固定资产、无形资产或者不动产，发生本办法第二十七条规定情形的，按照下列公式计算不得抵扣的进项税额：　　不得抵扣的进项税额=固定资产、无形资产或者不动产净值×适用税率固定资产、无形资产或者不动产净值，是指纳税人根据财务会计制度计提折旧或摊销后的余额。国家税务总局公告2019年第14号：已抵扣进项税额的不动产，发生非正常损失，或者改变用途，专用于简易计税方法计税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的，按照下列公式计算不得抵扣的进项税额，并从当期进项税额中扣减：不得抵扣的进项税额=已抵扣进项税额×不动产净值率

十七、无法划分不得抵扣的进项税额，由税务机关依职权改为纳税人义务清算调整

意见稿：纳税人应当按照上述公式逐期计算不得抵扣的进项税额，并在次年1月纳税申报期内依据全年汇总数据进行清算调整。

36号文：主管税务机关可以按照上述公式依据年度数据对不得抵扣的进项税额进行清算。

十八、增加长期资产进项分摊新规

引入“500万元”临界点，对小额资产简化处理（全额抵扣），对原值超500万元的大额资产（如厂房、生产线），需按混合用途比例逐年调整进项转出。

小例子：价值600万元的设备用于应税（60%）和免税（40%）项目，年折旧100万元，则年转出进项=100×40%×13%=5.2万元。

意见稿：既用于一般计税方法计税项目，又用于五类不允许抵扣项目的（以下简称混合用途），原值不超过 500 万元的单项长期资产，对应的进项税额可以全额从销项税额中抵扣；原值超过500万元的单项长期资产，购进时先全额抵扣进项税额，在混合用途期间，应当根据折旧或者摊销年限，再计算五类不允许抵扣项目对应的不得从销项税额中抵扣的进项税额，逐年调整。

长期资产在用于允许抵扣进项税额项目和不允许抵扣进项税额项目之间发生用途改变的，按照改变当期的期初净值计算确定允许抵扣和不得抵扣的进项税额。

十九、明确免征增值税的医疗机构不包括美容医疗机构（含美容医疗诊所）。

二十、新增增值税优惠项目应单独核算进项税额以及骗享优惠的处理

意见稿：纳税人未单独核算增值税优惠项目销售额、进项税额，或者通过提供虚假材料等各种手段违法违规享受增值税优惠的，不得享受该项税收优惠，已享受增值税优惠的，由税务机关追回不得享受优惠期间相应的税款；构成逃税的，按照有关规定予以处理。

增值税法：纳税人兼营增值税优惠项目的，应当单独核算增值税优惠项目的销售额；未单独核算的项目，不得享受税收优惠。

二十一、增值税纳税义务发生时间增加两项内容

解决出口货物“报关时间早于销售时间”的特殊场景，增加兜底条款。

意见稿：第四十三条   出口应缴纳增值税的货物，报关出口日期早于增值税法第二十八条款项、第二项规定的纳税义务发生时间的，纳税义务发生时间为货物报关出口的当日。

第四十四条   特殊情形的纳税义务发生时间按照国务院财政、税务主管部门的规定执行。

二十二、增值税汇总纳税分级审批

跨省汇总纳税：国务院财政税务部门审批；省内汇总纳税：省级财政税务部门审批，较原省级以上审批更细化层级。

意见稿：总机构和分支机构不在同一省（自治区、直辖市、计划单列市）范围内的，经国务院财政、税务主管部门批准，可以由总机构汇总向总机构所在地的主管税务机关申报纳税；总机构和分支机构不在同一县（市、区、旗），但在同一省（自治区、直辖市、计划单列市）范围内的，经省（自治区、直辖市、计划单列市）财政、税务主管部门批准，可以由总机构汇总向总机构所在地的主管税务机关申报纳税。

增值税法：总机构和分支机构不在同一县（市）的，应当分别向各自所在地的主管税务机关申报纳税；经省级以上财政、税务主管部门批准，可以由总机构汇总向总机构所在地的主管税务机关申报纳税。

二十三、明确按次纳税申报期限

意见稿：按次纳税的纳税人，销售额达到起征点的，自纳税义务发生之日起90日内申报纳税。

二十四、预缴增值税范围表述优化

预缴范围调整：建筑服务预缴从“跨县级”提升至“跨地级”，缩小预缴范围；明确分支机构预缴需省级以上审批，强化层级监管。

意见稿：第四十八条 下列情形应当按规定预缴税款：

（一）跨地级行政区提供建筑服务；（原表述为跨县级（市）提供建筑服务）

（二）采取预收款方式提供建筑服务；（原表述为纳税人提供建筑服务取得预收款）

（三）采取预售方式销售房地产项目；（原表述为房地产开发企业销售自行开发的房地产项目取得预收款）

（四）转让和出租与纳税人机构所在地不在同一县(市、区、旗)的不动产；（原表述为纳税人异地不动产出租业务，纳税人不动产转让业务）

（五）油气田企业跨省、自治区、直辖市销售与生产原油、天然气相关的服务。

预缴税款的具体办法由国务院财政、税务主管部门制定。

第四十九条   经省级以上财政、税务主管部门批准由总机构汇总缴纳增值税的，批准部门可以规定由分支机构预缴税款。

二十五、明确“混合销售”的适用税率、征收率界定原则

一项应税交易涉及两个以上税率、征收率（称混合销售），不再按销售额占比（年销售额或者特定交易销售额占比），或者经营范围的项业务界定，而是取决于业务的主附关系，体现了交易的实质和目的。

意见稿：第十条   增值税法第十三条按照主要业务适用税率、征收率的一项应税交易，应符合以下条件：

（一）一项应税交易中包含两个以上涉及不同税率、征收率的业务。

（二）业务之间具有明显的主附关系。主要业务居于主体地位，体现交易的实质和目的；附属业务是主要业务的必要补充，并以主要业务的发生为前提。

增值税法：第十三条 纳税人发生一项应税交易涉及两个以上税率、征收率的，按照应税交易的主要业务适用税率、征收率。

二十六、增值税反条款升级

意见稿：五十六条   纳税人实施不具有合理商业目的的安排而减少、免除、推迟缴纳增值税税款，或者增加、提前退还增值税税款的，税务机关有权按照合理方法予以调整。法律对查处上述行为另有规定的，从其规定。

增值税法：第二十条 销售额明显偏低或者偏高且无正当理由的，税务机关可以依照《中华人民共和国税收征收管理法》和有关行政法规的规定核定销售额。

二十七、新增36个月内未申报办理退（免）税、免税的，视同向境内销售货物、跨境销售服务、无形资产

纳税人出口货物、跨境销售服务、无形资产适用退（免）税、免征增值税的，应当自规定期限内收齐有关凭证，向主管税务机关申报办理退（免）税，并在上述申报期内按规定完成收汇；在上述申报期后申报办理退（免）税的，应当提供收汇材料。自规定期限内未申报办理退（免）税、免税的，视同向境内销售货物、跨境销售服务、无形资产，应当按规定缴纳增值税。

意见稿：纳税人出口货物适用退（免）税的，应当自货物报关出口之日次月起至次年4月30日前的出口退（免）税申报期内收齐有关凭证，向主管税务机关申报办理退（免）税，并在上述申报期内按规定完成收汇；在上述申报期后申报办理退（免）税的，应当提供收汇材料。自报关出口之日起三十六个月内未申报办理退（免）税的，视同向境内销售货物，应当按规定缴纳增值税。

纳税人出口货物适用免征增值税的，自报关出口之日起三十六个月内未申报免税的，视同向境内销售货物，应当按规定缴纳增值税。

纳税人跨境销售服务、无形资产适用退（免）税的，应当自纳税义务发生之日次月起至次年4月30日前的出口退（免）税申报期内收齐有关凭证，向主管税务机关申报办理退（免）税，并在上述申报期内按规定完成收汇；在上述申报期后申报办理退（免）税的，应当提供收汇材料。自纳税义务发生之日起三十六个月内，未申报办理退（免）税的，视同向境内销售服务、无形资产，应当按规定缴纳增值税。

纳税人跨境销售服务、无形资产适用免征增值税的，自纳税义务发生之日起三十六个月内未申报免税的，视同向境内销售服务、无形资产，应当按规定缴纳增值税。

二十八、给出口货物下了定义

意见稿：增值税法第十条第四项所称出口货物，是指将货物向海关报关实际离境并销售给境外单位或者个人，以及国务院规定的其他情形。

二十九、明确税收优惠政策依法及时向社会公开

这意味着税收优惠政策将不存在依申请公开或者不予公开的情形。

意见稿：税收优惠政策的适用范围、标准、条件和税收征管措施等应当依法及时向社会公开。