7 大实务案例拆解总额法与净额法判断标准

案例6-11 收入应该按照总额还是净额确认

收入是指企业在日常活动中形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的总流入。企业在确认收入时，需要根据上述定义进行判断，只有由企业本身所从事的日常活动所产生的经济利益的总流入才能确认为企业的收入。在某些交易安排下，企业在日常经营活动中从客户所收取的款项中可能包含了代第三方收取的金额，在这种情况下，该代收款项并不会为企业带来经济利益的流入，也并不会导致企业所有者权益的增加，故不能确认为企业的收入。

案例背景

A公司为上市公司，主要从事外贸进出口贸易，其中自营进出口贸易收入占总收入的2/3，代理进出口、转口贸易收入占总收入的1/3。A公司在核算代理进出口、转口贸易业务时，将从客户收取的全部款项和支出的全部款项（包括上述业务中所涉及的进出口商品的采购价款及相关税费）中分别按全额确认为收入和成本，但公司代理的进出口商品价值并未计入资产负债表内的存货项目。

从事代理进出口、转口业务时，代理方A公司通常与委托方进行权利和义务约定，签署代理协议。以代理进口业务为例，委托方自行指定国外供应商，并与国外供应商商定进口合同各项条款，并对国外供应商的资信及其履行对外合同负全部责任。进口合同签署后，委托方作为实际进口方，承担所有进口合同中商品品质、数量、技术指标方面的风险。委托方承担因自身原因、政策和汇率风险等致使合同不能履行或不能全部履行的责任。代理方A公司则根据委托方拟定的进口合同条款，以A公司名义与国外供应商签订进口合同。A公司办理有关进口手续。代理进口过程中的一切税费由委托方承担，如需A公司代为缴纳的，须由委托方提前汇入A公司指定账户。

假定B公司委托A公司进口某商品，并签署代理协议，A公司开展该项代理进口业务的基本操作流程如下：

1．合同生效后，B公司安排A公司签署进口合同。

2．B公司向A公司支付开立信用证所需保证金，A公司收到保证金并经B公司书面确认后，根据进口合同的要求从银行开出信用证，保证金利息归B公司所有。

3．进口商品装运后，B公司安排海运保险事宜，保险受益人为A公司。

4．A公司收到国外供应商的付款通知后，经B公司书面同意后，A公司垫付货款。

5．A公司收取国外供应商的全套单据包括提货单，商品到港后，A公司持提货单和报关单等资料办理报关手续，相关费用由B公司承担。

6．报关完成后，A公司向B公司发出付款通知单，包括购销汇凭证等。

7．B公司收到A公司的付款通知单后，将进口商品的货款及其税费、支付给A公司的代理佣金等，扣除已支付的保证金后全额折合成人民币支付给A公司。

8．A公司收到货款后，向B公司发送进口商品，代理进出口合同履行完毕。

问题：

（1）A公司代理进出口业务的收入应按总额确认还是净额确认？

（2）A公司应在何时确认代理进出口业务收入？

（3）委托代理合同中的商品是否应计入A公司期末存货？

会计准则及相关规定

《企业会计准则第14号——收入》（2017年修订）第二条规定：“收入，是指企业在日常活动中形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的总流入。”

《企业会计准则第14号——收入》（2017年修订）第四条规定：“企业应当在履行了合同中的履约义务，即在客户取得相关商品或服务控制权时确认收入。

取得相关商品控制权，是指能够主导该商品的使用并从中获得几乎全部的经济利益。”

《企业会计准则第14号——收入》（2017年修订）第十四条规定：“企业应当按照分摊至各单项履约义务的交易价格计量收入。

交易价格，是指企业因向客户转让商品而预期有权收取的对价金额。企业代第三方收取的款项以及企业预期将退还给客户的款项，应当作为负债进行会计处理，不计入交易价格。”

《企业会计准则第14号——收入》（2017年修订）第三十四条规定：“企业应当根据其在向客户转让商品前是否拥有对该商品的控制权，来判断其从事交易时的身份是主要责任人还是代理人。企业在向客户转让商品前能够控制该商品的，该企业为主要责任人，应当按照已收或应收对价总额确认收入；否则，该企业为代理人，应当按照预期有权收取的佣金或手续费的金额确认收入，该金额应当按照已收或应收对价总额扣除应支付给其他相关方的价款后的净额，或者按照既定的佣金金额或比例等确定。

企业向客户转让商品前能够控制该商品或服务的情形包括：

（一）企业自第三方取得商品或其他资产控制权后，再转让给客户。

（二）企业能够主导第三方代表本企业向客户提供服务。

C三）企业自第三方取得商品控制权后，通过提供重大的服务将该商品与其他商品整合成某组合产出转让给客户。

在具体判断向客户转让商品前是否拥有对该商品的控制权时，企业不应仅局限于合同的法律形式，而应当综合考虑所有相关事实和情况，这些事实和情况包括：

（一）企业承担向客户转让商品的主要责任。

（二）企业在转让商品之前或之后承担了该商品的存货风险。

（三）企业有权自主决定所交易商品的价格。

（四）其他相关事实和情况。”

《企业会计准则第14号——收入（应用指南）》（2018年修订）指出：“在企业向客户销售商品的约定企业需要将商品运送至客户指定的地点的情况下，企业需要根据相关商品的控制权转移时点判断该运输活动是否构成单项履约义务。通常情况下，控制权转移给客户之前发生的运输活动不构成单项履约义务，而只是企业为了履行合同而从事的活动，相关成本应当作为合同履约成本；控制权转移给客户之后发生的运输活动则可能表明企业向客户提供了一项运输服务，企业应当考虑该项服务是否构成单项履约义务。

企业与客户订立合同，向客户销售其生产的产品并且负责将该产品运送至客户指定的地点，假定销售产品和提供运输服务是两项履约义务，企业需要分别判断其在这两项履约义务中的身份是主要责任人还是代理人。

案例解析

根据会计准则的相关规定，收入是指企业在日常活动中形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的总流入。

《企业会计准则第14号——收入》（2017年修订）对于判断企业在一项交易中是作为主要责任人还是代理人提供了具体指引。

1．在本案例中，根据A公司签署的前述代理进口协议中对委托方和代理方的权利、责任条款以及A公司的业务操作流程，对照《企业会计准则第14号——收入》（2017年修订）的相关规定进行综合分析，我们可以作如下判断：

（1）A公司在从事代理进出口业务中的身份为代理人；

（2）A公司应按净额法确认代理进出口业务的收入，即按A公司向委托方收取的代理佣金金额确认收入。

在本案例中，A公司的日常活动是根据代理协议为委托人提供代理服务以赚取代理佣金，而并非自身进行进出口贸易买卖商品以赚取商品差价而获利，A公司仅应当将其赚取的代理佣金收入确认为收入，即以净额确认收入。

2．A公司代理进出口业务收入的确认时间。A公司应当根据与B公司签订的代理协议的相关约定进行判断，如果该代理服务满足《企业会计准则第14号——收入》（2017年修订）有关在一段时间内确认收入的条件，A公司应当在履行合同的期间内按照适当的履约进度确认收入；如果该代理服务不满足在一段时间内确认收入的条件，A公司应当在该代理服务控制权转移的时点确认收入。假定该代理服务不满足在一段时间内确认收入的条件，根据A公司代理B公司进口业务的基本操作流程，对照准则的相关规定，如果在A公司收取B公司货款并向B公司发货后，B公司已经取得该项代理业务相关的控制权，且收入确认的其他条件也都得到满足，则A公司应在与B公司的代理协议履行完毕时确认代理佣金收入。

3．委托代理合同中的商品是否应计入A公司期末存货。A公司作为代理人，在正常情况下对购入的代理货物不需要在资产负债表中确认为存货。在极端的情况下，如B公司有违约的可能等，A公司就需要在资产负债表日根据A公司与B公司的代理协议，以及A公司与国外供应商签订的购销合同，综合考虑A公司对进口商品所承担的风险和报酬因素，判断是否应将该商品计入期末存货。

【相关案例之一】贸易收入净额法案例

（一）案例背景

A上市公司2x12年年报显示，物流贸易收入是其营业收入的主要来源，占总营业收入的74%，物流贸易的毛利率仅为0.91%。A公司的物流贸易业务以煤炭、有色金属、矿产品等物流贸易为主，具体交易安排如下：

1 -A公司贸易模式通常为以销定采。A公司的供应商与A公司的客户不是关联方，但A公司在选择供应商时，需征得其客户同意。

2．A公司在同一日期分别与其供应商和客户签订合同，除价格条款外，购货合同与销售合同在产品种类、定价方式、货物数量及保管上均基本相同。

3．在实务中，如果由于各种原因，A公司的供应商未能按照合同约定履行发货义务，如出现延迟发货、品质不符合要求等问题，A公司的客户将直接与A公司的供应商协商解决，A公司不承担由此造成的违约风险。

4．交货方式为A公司的供应商直接将货物发到A公司客户的仓库。运输途中出现任何问题，供应商承担相应的风险。客户签收货物时，供应商和A公司完成交货义务。

5．采购价格和销售价格分别在同一基础定价上减去和加上相同的价差，该正负价差即为A公司的利润。基础价格由A公司的供应商和客户根据行业惯例协商确定，上下浮动价差由三方协商确定，A公司在一组采购和销售业务中获取固定的利润。

6．结算方式：A公司的客户先付款项给A公司，A公司收到货款后，将其中采购价款部分支付给供应商。在供应商已经交货的情况下，如果客户不付款或者应收客户的款项不能收回，A公司无须付款给供应商。

7．票据方面，在购和销两个环节，按照合同约定的结算方式进行结算，经A公司分别与其供应商和客户确认后，取得该次贸易的进项增值税发票，向销售客户开具增值税发票。

问题：A上市公司应按总额还是净额确认收入？

（二）案例解析

本案例中，企业向客户提供的特定商品为客户采购的具体商品。在法律形式上，A公司分别与供应商和客户签订购销合同，且分别取得进项增值税发票及开具增值税销售发票，但在将客户购买的商品转移给客户之前，A公司并未控制该商品，具体分析如下：

1．A公司并未承担按照有关合同条款向客户提供商品的主要责任。A公司选择供应商需征得客户同意，A公司无权自主选择供应商。并且无论出现什么情况，供应商未能按照合同约定履行发货义务，客户将直接与供应商协商解决，A公司并不承担由此造成的违约风险，A公司并未承担按照有关合同条款向客户提供商品的主要责任。

2．A公司在转让商品之前或之后并未承担该商品的存货风险。由于合同约定交货方式为供应商直接将货物发到客户的仓库。客户签收货物时，

供应商和A公司完成交货义务，运输途中的任何风险均由供应商承担。且在该交易中，销售价格主要由供应商和客户协商确定，A公司只是按照销售数量获得固定利润。在该交易过程中，A公司并未承担与所交易商品有关的价格变动风险、滞销积压风险，也不会承担商品可能减值或毁损的损失，即A公司在交易中并未承担所交易商品的存货风险。

3．A公司没有自主定价权。所交易商品的采购价格和销售价格分别在同一基础定价上减去和加上相同的价差，该正负价差即为A公司的利润。基础价格由供应商和客户根据行业惯例协商确定，上下浮动价差由三方协商确定，以确保A公司获取固定利润。对于采购和销售价格，A公司无自主定价权。

A公司分别与供应商和客户签署购销合同，但A公司与供应商之间的交易实质上并不独立于A公司与客户之间的交易，相关商品在转让给客户之前，A公司并未取得该商品的控制权，根据收入准则的相关判断原则，A公司在该交易中的承诺仅为安排供应商向客户提供特定商品，其身份是代理人，应按净额法确认和列报收入。

收入按照总额法还是净额法确认不会影响公司的净利润和净资产，但可能对其他一些规模、业绩指标存在重大影响。为便于财务报表使用者更好地理解公司的财务状况和经营成果，上市公司应在财务报表附注中对于收入确认的会计政策和会计估计作出充分的披露。

【相关案例之二】劳务派遣的收入确认

（一）案例背景

A公司对外提供劳务派遣服务，并根据服务内容和具体业务量收取项目服务费。劳务派遣服务的显著特征在于，劳动力的雇用和劳动的消耗与使用是分离的。劳务派遣服务中一般包括派遣机构、劳动者以及用工单位三方。

A公司所提供的劳务派遣具体模式为：派遣机构与劳动者订立劳动合同，经用工单位面试通过后，劳动者作为派遣人员向用工单位给付劳务；

派遣机构与用工单位就劳务服务签订服务合同，对服务标准、服务要求、服务收费标准进行约定，并对派遣人员的劳动成果负责。派遣单位需要按条件向用工单位派遣员工，且对所派遣员工提供的服务是否满足用工单位的标准承担责任。如用工单位认为派遣人员不能满足服务标准，则派遣机构有义务更换派遣人员；费用给付方面，用工单位按月向派遣机构支付派遣员工相关工资、社会保险以及劳务/项目服务费，派遣机构无论是否从用工单位收到与服务相关的费用，均须按照约定向派遣人员发放工资、缴纳社保。

问题：A公司应按总额还是净额确认收入？

（二）案例解析

在本案例中，A公司向用工单位提供的特定服务是劳务服务，实际提供该服务的是派遣人员，派遣人员是A公司按条件选派的，需要按照A公司与用工单位约定的服务标准和服务要求为用工单位提供劳务，表明A公司能够主导派遣人员向用工单位提供服务。

A公司实际承担了按照有关服务合同向用工单位提供服务的主要责任。根据与用工单位的劳动协议，A公司负有派遣恰当劳动者的合同义务，如果派遣人员不能满足用工单位的要求，A公司需要无条件为用工单位派遣满足其要求的劳动者，并就派遣人员的劳动成果向用工单位承担违约责任。

派遣机构在选择劳动者，即服务提供者方面存在自主权。劳动者在劳务派遣前需要经过用工单位的面试，派遣机构可以自主对劳动者进行选择并签署劳动合同，具有完全的自主权，且需要就劳动者的劳动成果向用工单位负责。无论劳动者派驻与否、是否从用工单位收到服务相关费用，派遣机构仍负有按照劳动合同向劳动者支付工资和社会保险的义务，实际风险承担方为A公司。

在服务定价方面，服务标准、服务要求、服务收费标准均由派遣机构和用工单位协商确认，服务价格中对劳务人员工资、社会保险费以及劳务项目进行了区分，但不存在其他证据的情况下，仍可认定A公司具备自主的定价权。

综合上述因素，A公司在劳务派遣安排中更多地体现了主要责任人的特征，可按照总额法确认相应收入。

【相关案例之三】物流公司转包服务业务收入的确认

（一）案例背景

某物流公司为客户提供综合性的海洋和陆路运输、报关、仓储、配送等一揽子物流服务，假定该一揽子物流服务构成一项单独的履约义务。由于该物流公司自身的运输力量有限，大部分运输环节的服务由物流公司委托承运人完成；理货、装卸等环节的服务也大多委托其他公司完成。具体安排如下：

1．物流公司与客户签署合同，约定物流公司为客户提供的具体服务的内容。例如，客户进口某设备，物流公司负责从境外生产企业仓库提取设备并运至港口、安排舱位并装船、完成进口报关并将设备运送至客户指定的地点。

2．根据合同约定，物流公司负责保证客户的全部货物安全、准时、顺利地运抵目的地。

3．物流公司与客户商定服务价格，与承运人、港口等确定运输服务、装卸服务价格，从中赚取价差。

4．客户对于提供运输服务的承运人没有特殊要求，物流公司根据需要及市场情况自主选择承运人。

5．客户负责货物运输过程中的保险，物流公司负责谨慎处理货物装卸运输过程的各个环节，如有货物损失，物流公司负责做好证据保全，协助客户向保险公司索赔；物流公司负责协调港口关系，保证承运人及港口尽快装船、卸车，防止压车；物流公司督促承运人及时安排运输。由于物流公司原因造成的货物损毁、压车损失、运输时间延迟，由物流公司承担相关责任。

6．承运人、港口等外部单位提供相关服务后，物流公司必须向其支付相关劳务金额，而无论其向客户收取的有关金额是否能够收回。

问题：该物流公司应如何确认转包服务业务的收入？

（二）案例解析

1．物流公司在提供物流服务方面承担主要责任。物流公司会根据需要委托承运人完成货物的运输，或委托港口等第三方完成理货、装卸等服务。但在此交易中，物流公司根据需要及市场情况自主选择承运人和客户，并且根据物流公司与客户的合同约定，物流公司负责保证客户的全部货物安全、准时、顺利地运抵目的地，物流公司是物流服务的主要责任人。

2．物流公司在交易过程中承担了与服务相关的主要风险。在交易过程中，由于物流公司原因造成的货物损毁、压车损失、运输时间延迟，由物流公司承担相关责任。

3．物流公司具有自主定价权。物流公司分别与客户商定服务价格，与承运人、港口等确定运输服务、装卸服务价格，从中赚取价差。

物流公司未实际提供运输等服务，但物流公司与供应商之间的交易独立于物流公司与客户之间的交易，对于包括运输服务在内的一揽子物流服务，物流公司能够主导承运人等其他方代表其为客户提供服务，物流公司是主要责任人，按照会计准则的相关规定，按总额法确认和列报收入更为合理。

鉴于收入按照总额法还是净额法确认对公司业绩影响重大，为便于财务报表使用者更好地理解公司的财务状况和经营成果，上市公司应在财务报表附注中对于收入确认的会计政策和会计估计作出充分的披露。

【相关案例之四】航空机票业务收入确认问题

（一）案例背景

X公司主营业务包括差旅服务和软件产品销售，其中差旅服务中的航空机票业务为X公司目前主要业务。

航空机票业务具体模式：X公司在与客户签订《差旅服务协议》后，客户自由选择机票预订服务、会议服务、差旅流程管理、财务管理等服务。客户通过X公司提供的平台系统下单预订机票，X公司按照客户的需求向航空公司预订机票，并代垫相关的机票价款，如果客户在平台里发出退、改签指令，平台联系航空公司予以退改签，相关费用由客户承担。结算周期届满，X公司向客户收取机票款及对应的差旅服务费，并由X公司向客户开具发票或提供机票行程单。

2018年X公司为应对“营改增”后客户的开具增值税发票需求，将部分业务收入的确认方法由净额法变更为总额法，X公司认为：

1．原公司收入包括代理机票、酒店等差旅服务收入和技术服务收入，而代理行业的收入为代理费，是按照机票、酒店收入的一定比例收取，企业的利润表收入是不含机票流水的净收入。

2．公司的财务报表中应收账款统计口径为销售金额，而收入统计口径为代理业务净额，造成计算应收账款周转率时口径不一致。

3．在编制现金流量表销售商品、提供劳务收到的现金时则不能包含销售流水，流水则计入收到其他与经营活动有关的现金，都需要单独的解释。

X公司按照客户是否开具增值税发票要求进行分类，若客户要求开具增值税发票，X公司按照包含机票流水和服务费总额确认收入（总额法），对应的全部现金流计入现金流量表“销售商品、提供劳务收到的现金”项下；若客户不要求开具增值税发票，X公司将机票行程单交付客户，X公司按照代理费金额确认收入（净额法），代理费现金流计入现金流量表“销售商品、提供劳务收到的现金”项下，相关的机票流水则计入现金流量表“收到其他与经营活动有关的现金”项下。

总额法与净额法并存于公司2018年、2019年机票相关业务收入确认中，自2020年1月1日起，公司开始执行修订后的收入准则。

问题：

（1）以是否开具增值税发票为标准划分收入总额法还是净额法确认是否合理？

（2）部分航空机票业务采取总额法确认收入是否合理？

（二）案例解析

根据《企业会计准则第14号——收入》（2017年修订）的第三十四条的规定，企业应当根据其在向客户转让商品前是否拥有对该商品的控制权，来判断其从事交易时的身份是主要责任人还是代理人。X公司按照客户的需求进行订票，不能将机票销售给特定客户以外的客户，不能决定以何等价格以及向哪些客户销售，在机票转让前后不承担机票价格变动而导致的价格风险以及存货风险。根据以上情况，X公司在机票销售给客户之前不能控制机票，很可能是代理人。

在判断是否为代理人时，与增值税发票的开票方式无关。在未改变交易模式、合同条款等情况下，公司将收入确认由净额法调整为总额法（假设变更为总额法是合理的），应适用前期差错更正进行处理。

根据《企业会计准则第31号——现金流量表》的规定，通常情况下，现金流量应当分别按照现金流入和流出总额列报，下列各项可以按照净额列报：（1）代客户收取或支付的现金。（2）周转快、金额大、期限短项目的现金流入和现金流出。（3）金融企业的有关项目，包括短期贷款发放与收回的贷款本金、活期存款的吸收与支付、同业存款和存放同业款项的存取、向其他金融企业拆借资金，以及证券的买入与卖出等。根据《企业会计准则讲解（2010）》的规定，当项目由于周转快，在企业停留的时间短，企业加以利用的余地比较小，净额更能说明其对企业支付能力、偿债能力的影响；如果以总额反映，反而会放大现金流量，对评价企业的支付能力和偿债能力、分析企业的未来现金流量产生误导。

企业应该判断，如果能够满足相关要求时，可按照净额列报现金流量变动情况。

现金流量的列报方式不应影响对收入按照“总额”“净额”确认的判断。

【相关案例之五】互联网广告营销服务的收入确认

（一）案例背景

互联网广告行业高速发展，创新的商业模式层出不穷。对于互联网广告营销服务相关收入应按总额确认还是按净额确认，实务中存在分歧。

甲公司的主要业务是为其客户在某互联网移动平台上提供广告营销业务。公司主要通过数据挖掘和分析，为客户准确洞察用户兴趣偏好与需求，构建用户精准画像数据仓库，以适当的广告位置组合，为客户在移动平台进行广告投放，并随时记录、监控传播效果和实施的优化。

甲公司主要通过招投标程序获取订单，与客户签订互联网广告服务年度框架合同，该框架服务合同约定服务内容、服务期限、结算方式等相关内容。合同约定，甲公司提供互联网广告服务Zui终以双方确认的客户排期单为准。客户排期单具体对应投放媒体、位置、时间等要素。

在单波次投放前，客户提出波次营销需求并确定单独的KPI（例如，曝光达到1亿次），甲公司进行数据分析并提出营销策略，客户确认执行方案并形成双方认可的执行客户排期单，甲公司根据客户排期单进行广告投放，投放过程包括媒介购买、策略指导、投放检测等。客户提供的广告素材投放后，甲公司对广告投放效果进行监控，如需对广告位置和投放时间进行优化则与客户制定新的客户排期单。客户根据甲公司所执行的客户排期单与甲公司进行结算。波次投放结束后，甲公司按照客户要求向客户提交投放结案报告。

甲公司与客户之间的合同定价方式，与甲公司与供应商（即媒介平台）之间的定价方式相同，均是按照投放广告实际消耗的流量费用（CPM，千人成本）进行结算。甲公司与客户在排期表中明确说明“排期中的点位按照CPM购买，仅承诺PV（Page View，页面浏览量），单击和点击率仅供参考不作承诺”。

在互联网广告市场上，广告供应商提供的价格是固定且透明的。实际执行该业务过程中，供应商会向甲公司提供返利，甲公司也会向客户提供返利。甲公司盈利的主要来源为两端返利的差额。

甲公司认为通过大数据分析进行精准营销是其向客户提供的价值所在，但Zui终营销方案（包括排期表）系甲公司提出建议，Zui终需要客户认可才开始执行。有观点认为，按照收入准则，在客户认可前，双方尚未形成有法律约束力的权利义务，合同尚未成立。

问题：对于上述广告营销业务，甲公司应按总额确认收入还是净额确认收入？

（二）案例解析

甲公司应识别该项交易中的商品或服务，并判断其是否取得了相关商品或服务的控制权，以判断其是主要责任人或代理人。

广告营销业务中，甲公司应将广告资源看成一项商品，结合广告发布、推广服务综合判断其在该项业务中提供的履约义务类型，若甲公司将广告资源及广告服务进行重大整合以提供给客户，则应将其作为一项履约义务进行会计处理，在此情形下，甲公司为主要责任人，应按总额确认收入成本；若甲公司在该项交易中提供了两项履约义务，则应分别判断其是否为主要责任人。

假设甲公司提供一项履约义务。案例中，甲公司未向客户提供广告制作服务，而是根据客户制作完成的广告及确定的排期安排，向客户指定的投放平台购买流量后为客户提供广告投放服务（该项业务类似于“以销定采”模式）。甲公司在该项业务中，根据客户需求投放广告，对于广告流量用于投放何种广告、广告流量的使用时间、使用方式等并没有主导的权利，应将其作为代理人更为恰当。

【相关案例之六】上市公司CIF销售模式下运保费收入确认问题

（一）案例背景

B公司在外销业务时，存在购销双方在合同中约定以CIF价（即到岸价格）结算的形式，即买方支付的货价中包括了从装运港至约定目的地港的运费和保险费，卖方在装运港当货物越过船舷时即完成交货，但卖方需支付从装运港至约定目的地港的运费和保险费。

问题：CIF销售模式下，在货物从装运港运至约定目的港的运输和保险服务中，卖方身份为代理人还是主要责任人？

（二）案例解析

在CIF、FOB（即离岸价格）等业务模式下，通常来说，商品在越过船舷时即完成交货，商品控制权转移给客户。对于商品控制权转移后的运输服务，若企业能够选择运输服务商、与运输服务商协商确定运输价格、根据与客户约定的交货时间安排发货等，通常表明企业能够控制运输服务，应作为主要责任人按照总额确认收入。